Факты хозяйственной жизни как объекты бухгалтерского учета. Классификация фактов хозяйственной жизни

Хозяйственные процессы следует рассматривать как совокупность составляющих их элементов - фактов хозяйственной жизни (ФХЖ). В результате совершения отдельных ФХЖ финансовое положение экономического субъекта остается неизменным, но основная масса хозяйственных фактов оказывает влияние на финансовое положение организации. Такие ФХЖ именуются хозяйственными операциями .

Хозяйственные операции относятся к основным объектам бухгалтерского наблюдения, и не случайно многие зарубежные (например, ) и отечественные исследователи считают их предметом бухгалтерского учета .

На уровне хозяйственных фактов осуществляются их фиксация и отражение информации о хозяйственных процессах в первичных документах и их регистрация в учете. В практической работе бухгалтер решает три вопроса: 1) когда произошла хозяйственная операция; 2) каково стоимостное выражение хозяйственной операции; З) каким образом должна быть классифицирована хозяйственная операция.

Следовательно, при анализе (осмыслении) ФХЖ перед бухгалтером стоят три задачи, решение которых позволит квалифицированно сформировать бухгалтерскую информационную систему:

идентификация ФХЖ по времени;

оценка ФХЖ;

классификация ФХЖ в номенклатуре плана счетов, выбранного для хозяйственной единицы.

Идентификация ФХЖ по времени обусловлена необходимостью установления момента времени регистрации хозяйственной операции (точка идентификации). Так, одни организации строят учетную политику, согласно которой точкой идентификации для сделки купли-продажи считается акцепт счета поставщика (т.е. подтверждение покупателем согласия на оплату) или факт оплаты счета; другие - отгрузку поставщиком товара; третьи - реальное поступление товарно-материальных ценностей на склад покупателя. Международные стандарты бухгалтерского учета ориентируются на момент перехода права собственности от продавца (поставщика) к покупателю, который в зависимости от условий договора купли-продажи может произойти на складе продавца, на станции отправления или назначения, на складе покупателя. При этом неважно, оплачены счета поставщиков или покупатель принял обязательство оплатить их в оговоренные соглашением сроки.

Не меньший интерес представляет момент отражения в учете производства продукции или услуг с длительным сроком исполнения (строительство дома, проведение научно-исследовательских работ и т.п.), когда право собственности (юридически) перейдет к заказчику при полной готовности объекта. В подобных случаях допускается поэтапное признание готовности, но при обязательном подтверждении выполненных работ заказчиком.

При идентификации ФХЖ важно не только установить точку идентификации, но и выявить периоды, на результаты которых оказывает влияние данный ФХЖ: прошедший, настоящий или будущий. Так, полученные агентством «Роспечать» в октябре 2003 г. денежные средства за подписку на периодические издания, поставляемые в первом полугодии 2004 г., в 2003 г. не принесут агентству доходов и должны рассматриваться как задолженность перед получателями (отсроченные доходы или доходы будущих периодов). Доходами они станут только в 2004 г. по мере поставки подписчикам заказанных и ранее оплаченных изданий. И наоборот, для предприятий-подписчиков затраты октября 2003 г. не окажут влияния на получение доходов текущего отчетного периода. Следовательно, они относятся не к настоящему, а к будущему периоду (такие затраты называются авансированными платежами или расходами будущих периодов).

Стоимостная оценка ФХЖ . Ранее установлено, что в бухгалтерскую информационную модель экономического субъекта включается информация об объектах наблюдения, подлежащих стоимостной оценке. На уровне хозяйственных фактов учитывается влияние свершившихся ФХЖ на финансовое положение организации (предприятия). Следовательно, предполагаются действия бухгалтера по стоимостной оценке этих последствий.

Стоимостная оценка, как правило, проводится по первичным документам, подтверждающим ФХЖ. Бухгалтер проверяет соответствие приведенных в документах стоимостных показателей договорам на поставку при приобретении или отгрузку при продаже, прейскурантам, ценникам и т.п. При отсутствии первичных документов, например, на поступившие от поставщиков материальные ценности, распоряжением руководителя организации создается квалифицированная комиссия (обязательно при участии представителя бухгалтерии), которая осуществляет преддокументальную оценку по аналогичным поставкам, прейскурантам или ценникам, а при представлении первичных документов предварительно оцененные стоимостные показатели корректируются на документальные цены , если последние признаны обоснованными.

Разновидностью стоимостной оценки считается калькуляция . Калькуляция позволяет исчислить по данным учета себестоимость отдельных изделий, услуг, незавершенного производства.

Классификация ФХЖ в номенклатуре Плана счетов. Для ведения бухгалтерской информационной системы и отражения в ней состояния и движения каждого объекта, подлежащего бухгалтерскому наблюдению, применяется бухгалтерский счет. Совокупность всех счетов, открываемых в бухгалтерии предприятия в течение учетного цикла, называется Главной книгой (номенклатурой счетов).

В западном учете бухгалтер самостоятельно разрабатывает номенклатуру счетов для своего предприятия. То же самое делает и российский бухгалтер, правда, за основу принимает План счетов бухгалтерского учета, утвержденный Министерством финансов Российской Федерации.

На уровне ФХЖ в бухгалтерском учете осуществляется не только идентификация по времени и оценка их, но и отражение данных о хозяйственных процессах на счетах Главной книги. Адекватность отражения зависит как от правильности распознания сущности каждого ФХЖ и последствий его воздействия на финансовые результаты деятельности, так и от объективности и логичности построения номенклатуры счетов. В бухгалтерской практике классификацию ФХЖ в номенклатуре Плана счетов принято называть корреспонденцией счетов. Но не для всех ФХЖ бухгалтер может с достаточной степенью надежности определить период времени, на результаты которого оказывает влияние ФХЖ, или его стоимостную оценку, или последствия воздействия на объекты бухгалтерского наблюдения. Такие факты отражаются в учете и отчетности в особом порядке и называются условными.

Условным фактом признается имеющий место по состоянию на отчетную дату ФХЖ, в отношении последствий которого и вероятности их возникновения в будущем существует неопределенность, т.е. возникновение последствий зависит от того, произойдет или не произойдет в будущем одно или несколько неопределенных событий. При этом последствия условного факта оказывают существенное влияние на оценку пользователями бухгалтерской отчетности финансового положения, движения денежных средств или результатов деятельности предприятия по состоянию на отчетную дату .

К условным ФХЖ относятся:

незавершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых предприятие выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие периоды;

неразрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет;

гарантии и другие виды обеспечения обязательств, выданные до отчетной даты в пользу третьих лиц, сроки исполнения по которым не наступили;

учтенные (дисконтированные) до отчетной даты векселя, срок погашения которых не наступил до даты подписания бухгалтерской отчетности;

какие-либо осуществленные до отчетной даты действия третьих лиц, в результате которых предприятие должно получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства;

гарантийные обязательства предприятия в отношении проданной в отчетном периоде продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

обязательства в отношении охраны окружающей среды;

другие аналогичные факты.

Последствиями условного ФХЖ могут быть: условная прибыль, условный убыток, условное обязательство, условный актив, порядок отражения которых в бухгалтерском учете рассмотрен далее.

Для ФХЖ, в отношении которых бухгалтер выполняет три действия (идентификация, оценка, классификация), существуют определенные экономические характеристики, позволяющие квалифицированно распознать каждый из них.

Классификация фактов хозяйственной жизни (экономические и юридические характеристики). Для квалифицированного распознания каждого ФХЖ и последующей идентификации, оценки и классификации в номенклатуре Плана счетов необходимо уяснить экономические и юридические характеристики ФХЖ.

На рис. 8.2 предложена классификация ФХЖ по экономическим и юридическим характеристикам. В зависимости от роли субъекта, управляющего хозяйственным процессом, ФХЖ подразделяются на действия и события. Действия относятся к активным проявлениям роли субъекта, выполняются под его целенаправленным воздействием, к примеру, поставка товарно-материальных ценностей поставщиком.

Данной операции предшествуют договорные соглашения. Ход поставки, ее оплата и т.п. контролируются соответствующими службами предприятия.

События возникают в результате случайных явлений, например, отражение потерь от стихийных бедствий, хищений и т.д. Сюда же следует отнести события, связанные с естественными процессами, допустим, начисление амортизации оборудования.

В теории американского учета имеется сходная классификация ФХЖ ; они подразделяются на двусторонние и односторонние. Двусторонние ФХЖ включают обмен ценностями (купля-продажа, платежи-займы и т. д.) между независимыми партнерами. Односторонние ФХЖ - потери от пожара, наводнения, взрыва и кражи, износ оборудования, постоянное накопление суммы по процентам и т.д.

По отношению к хозяйственной единице факты хозяйственной жизни делятся на внутренние и внешние. Внутренние ФХЖ предполагает действия или события, протекающие в границах хозяйственной единицы (внутренняя среда), не выходят за рамки информационной совокупности своего предприятия и характеризуют агентские связи (начисление заработной платы персоналу; отпуск материалов со склада в производство). Внешние ФХЖ отражают корреспондентские связи, не ограниченные контурами предприятия и распространяющиеся на внешнюю среду, затрагивающие информационные совокупности других хозяйственных образований (предприятий, организаций) и физических лиц, не состоящих в штате исследуемого хозяйствующего субъекта. К таким ФХЖ относятся: поступления материалов от поставщика; оплата счетов поставщика; расчеты с бюджетом и т.п.

По уровню обобщенности ФХЖ различают индивидуальные и агрегированные. Индивидуальные описываются показателем, характеризующим только один объект учета (например, начисление заработной платы конкретному работнику за объем работы, выполненной на определенной производственной операции). Агрегированные ФХЖ объединяют несколько индивидуальных, связанных общностью объектов учета (начисленная заработная плата работникам цеха; суммарный расход материалов за отчетный период).

В зависимости от длительности совершения факты хозяйственной жизни классифицируются на моментальные, длительные и абсолютные. Моментальные происходят в течение одного учетного периода или цикла. Чаще всего такие ФХЖ носят разовый характер (принятие к учету материалов на склад; выдача из кассы заработной платы). Длительные ФХЖ осуществляются в течение нескольких учетных периодов, к примеру, процесс распределения стоимости долгосрочных активов по периодам полезного функционирования. Абсолютные ФХЖ наступают вследствие истечения сроков исковой давности (списание невостребованных долгов). Классификация ФХЖ по степени влияния на показатели бухгалтерского баланса и по сложности отражения в номенклатуре плана счетов будет рассмотрена в последующих главах.

С юридической точки зрения факты хозяйственной жизни подразделяются на правомерные и неправомерные. Для правомерных характерны сделки, поступки и административные акты.

Сделки выполняются на основе договоров и соглашений. В практике хозяйственной деятельности они составляют основную массу ФХЖ. В отличие от сделок поступки не являются результатом целенаправленной деятельности субъекта управления (например, принятие к учету излишков ценностей на складе при инвентаризации). Административные акты - следствие применения нормативно-регламентирующих и законодательных документов. К таким ФХЖ относятся: отражение в учете амортизации долгосрочно потребляемого имущества предприятия; удержание подоходного налога из заработной платы; начисление налога на прибыль или имущество предприятия и т.д.

Неправомерные - ФХЖ, которые имели место в результате нарушений действующего законодательства, моральных и этических норм.

Первичные учетные документы или первичка, как их называют бухгалтера, это - основа основ ведения учета, как бухгалтерского, так и налогового. Без правильного оформления, ведения и первичных документов вести легальную предпринимательскую деятельность невозможно.

Закон "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 № 402-ФЗ указывает, что «каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом».

Чтобы удостовериться в наличии всех необходимых документов, стоит регулярно проверять свою бухгалтерию, а для тех, у кого нет на это времени, рекомендуем услугу бесплатного бухгалтерского аудита.

Первичка письменно доказывает факт совершения хозяйственной операции, подтверждает совершение предпринимательских расходов при расчете налоговой базы, устанавливает ответственность исполнителей за выполнение ими хозяйственных операций. Первичные документы запрашивают налоговые инспекторы при проверке деклараций и отчетов, и они необходимы при прохождении проверок.

Учитывая, что заполняют и оформляют первичные документы не только бухгалтеры, но и руководители, ИП, менеджеры по продажам и другие работники, предлагаем вам ознакомиться с требованиями к этим документам.

Кто разрабатывает формы первичных документов?

Первичные учетные документы бывают унифицированные (форма которых разработана Росстатом (бывший Госкомстат РФ) или Центробанком) и самостоятельно разработанные налогоплательщиками.

Статья 9 закона № 402-ФЗ содержит следующий перечень обязательных реквизитов первичных документов (унифицированных или самостоятельно разработанных):

• наименование документа;
• дата составления документа;
• наименование экономического субъекта, составившего документ;
• содержание факта хозяйственной жизни;
• величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
• наименование должности лица совершившего сделку, операцию и ответственного за ее оформление;
• подписи этих лиц.

Что касается печати, то хотя она не указана в числе обязательных реквизитов, но при наличии поля «М.П.» (место для печати) ее оттиск обязателен.

Если налогоплательщика устраивают унифицированные формы от Госкомстата (благо, перечень их огромен), то разрабатывать свои формы необязательно. Есть также понятие «модернизированной первички», т.е. унифицированных первичных документов, в которые налогоплательщиком внесены свои дополнения.

Обратите внимание, нельзя самостоятельно разрабатывать и утверждать формы следующих первичных документов:

• кассовые документы;
• платежное поручение и другие расчетные банковские документы;
• унифицированные формы по расчетам с применением кассового аппарата;
• транспортная накладная;
• расчетно-платежная ведомость и платежная ведомости.

Такие первичные документы могут быть только унифицированными.

Где найти образцы унифицированных первичных документов?

Разработка и утверждение форм первичных документов находится в ведении Госкомстата (теперь Росстат). На сегодняшний день продолжают применяться унифицированные формы, разработанные в 90-х годах прошлого века. Только расчетные (платежные) документы, разработанные Банком России, имеют сравнительно новую редакцию - от 2012 года.

Называются такие документы по-разному: акты, журналы, накладные, ведомости, ордера, книги, поручения, расчеты, доверенности, приказы и др. С помощью этой таблицы вы найдете, в каком именно Постановлении Госкомстата опубликованы нужные вам унифицированные формы первичных документов.

На нашем сайте вы можете скачать бланки унифицированных первичных документов и по .

Бланк строгой отчетности (БСО) — это тоже первичный документ, но требования к нему особые. Перечень обязательных реквизитов БСО шире, чем перечень обычных первичных документов, в частности, обязательно указание ИНН и наличие оттиска печати.

В статье « » вы можете узнать, в каких случаях надо применять унифицированную форму этого документа, а когда его можно разработать самостоятельно.

Ошибки в первичных документах

В первую очередь, первичные документы должны содержать правильно указанные обязательные реквизиты. По мнению Минфина, налогоплательщик может учесть расходы по первичке, если она содержит только несущественные ошибки.

Такие ошибки не должны препятствовать точному установлению продавца и покупателя, наименованию товаров и их стоимости, других обстоятельств документируемого факта хозяйственной жизни (из письма Минфина от 4 февраля 2015 года № 03-03-10/4547).

К сожалению, типичная обтекаемая формулировка объяснения чиновников часто не дает возможности четко понять, какие именно неточности или ошибки в первичных документах будут признаны несущественными.

Например, является ли несущественной ошибкой, если в наименовании налогоплательщика указаны строчные буквы вместо заглавных? В другом своем письме - от 02.05.2012 № 03-07-11/130 Минфин указал, что такие ошибки, как замена заглавных букв строчными и наоборот; перемена букв местами; неверное указание организационно-правовой формы не являются препятствием для идентификации налогоплательщика (при верно указанном ИНН и других реквизитах).

А вот существенными для первичных документов могут быть признаны следующие ошибки:

• арифметические ошибки (неправильно указана стоимость/ количество товара или сумма налога);
• разные наименования одного и того же товара (например, в спецификации к договору поставки конфеты названы «Конфеты вафельные в шоколаде», а в накладной - «Мишка на севере»);
• неточные названия должностей тех, кто подписывает первичные документы (к примеру, в доверенности указано «Заместитель генерального директора», а в акте приемки - «Заместитель директора»);
• суммы в цифрах не совпадают с теми же, но указанными прописью (вместо 155 000 руб. (сто пятьдесят пять тысяч рублей) написано 155 000 руб. (пятьдесят пять тысяч рублей).

Налоговая инспекция может не принять расходы по таким первичным документам, проблемы возможны и у контрагента при вычете НДС.

Исправлять первичные документы можно только корректурным способом (неправильный текст зачеркивается одной тонкой чертой, а сверху надписывается правильный текст). Исправления сопровождаются надписью «Исправлено», датой и подписями ответственных лиц. Недопустимы исправления приходных и расходных ордеров, банковских документов и БСО. Их надо составлять заново.

Обращайте внимание на то, чтобы первичные документы подписывались в период действия выданной на их подписание доверенности, иначе проверяющие посчитают, что документы подписал неуполномоченный на то сотрудник. То же самое надо отслеживать и относительно подписей на вашей первичке представителей контрагентов: выданные им доверенности должны быть актуальными.

При оформлении первичных документов надо быть внимательным не только к их заполнению, но и к соответствию их дат и других реквизитов другим документам, например, договорам и счет-фактурам. Так, спорным будет вычет НДС по счет-фактуре, составленной раньше товарной накладной.

Вопросы у налоговых органов вызовут накладные или акты, подписанные раньше договора, исполнение которого подтверждают первичные документы. Из этой ситуации есть выход, предусмотренный пунктом 2 ст. 425 ГК РФ: указать в тексте договора такую оговорку «Условия настоящего договора применяются также к отношениям сторон, возникшим до его заключения».

Или, например, в акте указано, что работы выполнены в период с 10 по 30 марта, в то время как в договоре срок работ установлен как с 10 по 30 апреля. В этом случае можно составить дополнительное соглашение к договору, где указать фактический срок выполнения работ или в самом акте указать, что работы были выполнены досрочно.

Подрядчикам надо быть внимательным при подписании заказчиком актов о выполнении работ. Если по договору подряда привлекались субподрядчики, то акты с ними подрядчик должен подписать до того, как работы будут сданы заказчику. При несоответствии этих дат налоговики могут посчитать расходы на субподрядчика необоснованными и не признать их при расчете налоговой базы.

Документооборот первичных документов

Документооборот первичных документов включает в себя следующие этапы:

• оформление первичного документа;
• передача документа в бухгалтерию, где он проверяется и вносится в регистры;
• текущее хранение и последующая передача документа в архив.

Далеко не праздный вопрос - когда должны оформляться первичные документы? Ответ на это есть в статье 9 закона № 402-ФЗ «Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни , а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания».

Недопустимо оформлять первичные документы через несколько дней после проведения хозяйственной операции. Все работники, имеющие право оформлять первичку, должны соблюдать график документооборота, в котором можно установить, например, такие сроки сдачи документов в бухгалтерию:

• приходные и расходные кассовые ордера - в день составления;
• документы, связанные с оформлением продаж - не позднее следующего рабочего дня;
• авансовые отчеты - не позднее трех рабочих дней после расходования средств;
• листки нетрудоспособности - не позднее следующего рабочего дня после выхода на работу и т.д.

Что касается документов, подписанных контрагентами, то обязанность передавать их своевременно можно предусмотреть в тексте договора, например, так: «Покупатель обязуется передавать Поставщику оригиналы подписанных товарных накладных, актов и счетов-фактур не позднее двух рабочих дней со дня их подписания».

При передаче подписанной первички в бухгалтерии проверяют форму документа; наличие обязательных реквизитов; законность проведенной хозяйственной операции; арифметические расчеты. Данные проверенных первичных документов вносятся в бухгалтерские регистры.

Текущее хранение первички осуществляется обычно в бухгалтерии, а по окончании года документы группируются по датам, комплектуются в пачки и передаются в архив. Хранить первичные документы надо не менее пяти лет.

1. Каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

2. Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

(см. текст в предыдущей редакции)

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

3. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухгалтерского учета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

(см. текст в предыдущей редакции)

4. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

(см. текст в предыдущей редакции)

5. Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

6. В случае, если законодательством Российской Федерации или договором предусмотрено представление первичного учетного документа другому лицу или в государственный орган на бумажном носителе, экономический субъект обязан по требованию другого лица или государственного органа за свой счет изготавливать на бумажном носителе копии первичного учетного документа, составленного в виде электронного документа.

7. В первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

8. В случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации первичные учетные документы, в том числе в виде электронного документа, изымаются, копии изъятых документов, изготовленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, включаются в документы бухгалтерского учета.

1. Определение факта хозяйственной жизни.

2. Структура факта хозяйственной жизни.

3. Классификация фактов хозяйственной жизни.

4. Концептуальная реконструкция фактов хозяйственной жизни.

Определение факта хозяйственной жизни

Факт хозяйственной жизни - это элементарный момент хозяйственного процесса , изменяющий и подтверждающий состав средств организации или их источников или средств и источников одновременно .

В бухгалтерском деле следует выделить 3 группы фактов хозяйственной жизни:

а) состояния - это констатация, например, в наличии имеется 200 м 3 пиловочника.

б) действия , когда что-то происходит, например, продажа 60 м 3 пиловочника.

в) события , если мы узнаем, например, что 10 м 3 пиловочника украдены.

Для бухгалтера любой из названных фактов имеет смысл только тогда, когда он задокументирован. Здесь действует жесткий принцип: нет документа, нет факта. Именно поэтому, на практике, бухгалтер учитывает не сами факты, а информацию о них, представленную в документах.

Бухгалтерия - это некоторая мыслительная конструкция, содержание которой определено потребностями настоящего и задачами в будущем. Хозяйственный процесс в бухгалтерском учете представляет собой поток фактов хозяйственной жизни . Бухгалтерский учет задает нормы, которым должен отвечать хозяйственный процесс. Отражение фактов хозяйственной жизни должно быть выполнено согласно принципу регистрации и правилам из него вытекающим. Правила регистрации фактов хозяйственной жизни таковы:

Каждый факт, который должен быть отражен в бухгалтерском учете, подлежит регистрации. Минимум данных, которые следует зарегистрировать, определяется требованиями нормативных документов, а максимум - предписаниями администрации. Это создает условия для деления бухгалтерского учета на обязательной - финансовой и инициативный - управленческий;

Каждый факт, который не должен быть отражен, не подлежит регистрации;

Все, что зарегистрировано в бухгалтерском учете, отражено верно. Верно - понимается как условие, отвечающее юридическим требованиям. Но это не означает, что сами эти требования адекватно отражают хозяйственный процесс;

Документы, на основе которых выполняется регистрация фактов хозяйственной жизни, не могут быть фальсифицированными;

Имущество организации не может быть похищено или использовано бесхозяйственно. Это нормативное правило и если бы оно действовало абсолютно, то возможно и сам бухгалтерский учет оказался бы не нужным;

Управление организацией должно осуществляться, если не всегда эффективно, то, во всяком случае, целесообразно. Это правило надо понимать как условие нормального функционирования организации;

Все отклонения данных бухгалтерского учета от адекватных сведений о хозяйственном процессе должны быть изучены. Это правило должно иметь очень ограниченную трактовку, так как речь идет об отклонении фактических данных от нормативных (плановых) данных;

Ответственные решения должны приниматься на основе информации бухгалтерского учета, чем больше управленческих решений принимается на основе данных бухгалтерского учета, тем более эффективно работают бухгалтеры. И наоборот, если решения принимаются без учета бухгалтерской информации, то бухгалтерия - машина, работающая на холостом ходу;

Данные бухгалтерского учета подлежат проверке. Это, прежде всего следствие принципа контроля. Чем лучше он реализуется на практике, тем эффективнее действуют предыдущие восемь правил;

Все эти правила реализуются в определенной среде и приводят к отражению хозяйственных средств и источников их образования. При этом минимум общих знаний о факте хозяйственной жизни, которыми должен располагать каждый бухгалтер, дополняется теми знаниями, которыми действительно обладает конкретный бухгалтер. Таким образом, понимание факта зависит от информации о нем, но еще больше от знаний бухгалтера об экономике, праве, математике. Чем больше этих знаний, тем глубже понимание фактов.

В бухгалтерском учете изучаются не столько сами ценности: деньги, материалы, готовая продукция, и т.д., не их происхождение - источники (собственные, заемные), сколько их категории - средства (актив) и источники (пассив). Дело в том, что в определенный момент времени весь хозяйственный процесс предстает в бухгалтерском учете как снимок, как застывшая картина, и пользователи его данных воспринимают его как совокупность фактов хозяйственной жизни, приведенных в систему. Если мы констатируем, что в кассе организации находится 1200 руб., то это не просто деньги, а факт наличия денег, удостоверенный специальным документом и согласно этому факту сразу же возникает у одного из сотрудников ответственность перед организацией за эти деньги. Если бы отражался в учете сам факт, то информация, имеющаяся в бухгалтерском учете, всегда была бы полностью адекватна действительности. Однако в жизни такой адекватности нет. И бухгалтерская информация с той или иной степенью точности отражает реальное положение дел в организации.

Бухгалтер не бесстрастно фиксирует факты. Бухгалтеры проводят наблюдения в определенных целях. Информация о фактах, полученная в ходе этого наблюдения, не пассивна, а активна по отношению к самим фактам. Учет не фотографично один к одному воспроизводит реальную действительность: факты, процессы, деятельность, а выбирает те моменты, которые нужны для тех или иных пользователей информации. В связи с этим его точность и время представления сведений ограничены целями наблюдения. Ни один факт нельзя и, что самое главное, не нужно описывать во всех подробностях, почти ни один факт нельзя и, что особенно важно, не нужно фиксировать в момент его возникновения. Время между моментом возникновения факта и моментом его фиксации называется информационным лагом. Действует правило:

* чем точнее требуется информация, тем больше должна быть величина информационного лага, и наоборот, чем более оперативна информация, чем меньше величина информационного лага, тем ниже степень соответствия бухгалтерской информации реальному положению дел .

Именно таким образом получают в бухгалтерском учете отражение фактов хозяйственной жизни. Однако понять любой факт значит, прежде всего, понять его структуру.

Факты хозяйственной жизни могут классифицироваться по самым разным основаниям (рис. 6.1) .

По отношению к целенаправленной хозяйственной деятельности действия, события, состояние. Действия вытекают из хозяйственной деятельности предприятия, например поступление на предприятие товарно-материальных ценностей от поставщиков. События возникают в результате случайных явлений без участия административного аппарата управления, например учет потерь от стихийных бедствий, хищений, аварий и других чрезвычайных ситуаций. Также существуют события, связанные с естественными процессами, например начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств. Факты состояния являются следствием как действий, так и событий. Примером служат результаты любой проверки, которая устанавливает наличие чего-либо. Такая классификация позволяет выявить подлинные основные результаты хозяйственной деятельности.

По отношению к средствам и источникам средств предприятия факты хозяйственной жизни делятся на пермутации (при этом меняется или состав средств (пермутация первого рода), или состав источников средств (пермутация второго рода) и модификации (вызывают как одновременное увеличение объема средств и их источников (модификации первого рода), так и их уменьшение (модификации второго рода).

Рис. 6.1. Классификация фактов хозяйственной жизни

Например, поступление денежных средств с банковского счета в кассу является пермутацией первого рода, а отнесение за счет убытков и прибылей кредиторской задолженности, по которой истек срок давности, пермутацией второго рода. Оприходование товарно-материальных ценностей будет модификацией первого рода, поскольку в результате данного факта увеличивается объем средств и источника его формирования. Оплата с расчетного счета за поставленные ценности (погашение задолженности поставщикам) модификация второго рода, так как происходит уменьшение объема средств и источников. Эта классификация необходима для экономического анализа финансового состояния хозяйствующего субъекта.

По типу изменения обязательств факты хозяйственной жизни приводят:

1) к возникновению обязательств. Например, оприходование кладовщиком материальных ценностей, поступивших от поставщиков, приводит к возникновению обязательств по отношению к предприятию у агента-хранителя (кладовщика) за принятые под материальную ответственность ценности и у предприятия перед поставщиком за полученные, но еще не оплаченные материальные ценности;

2) к прекращению обязательств. Например, при отпуске материалов в производство кладовщик снимает с себя материальную ответственность на сумму отпущенных материалов, точно так же как при оплате предприятием счетов поставщиков за полученные от них материальные ценности. Таким образом происходит погашение обязательств предприятия перед последними;

3) «к изменению (возникновению одних и превращению других) обязательств, которые могут быть количественными (объемными) и качественными; в первом случае обязательство сохраняется, но меняется его объем, например в результате изменения цен меняется объем обязательств материально ответственного лица перед предприятием, причем меняется объем обязательств в денежном выражении, оставаясь неизменным в натуральном; во втором случае объем обязательств сохраняется прежним, но меняется его характер, например агент-хранитель (кладовщик) – материально ответственное лицо несет перед предприятием обязательства за материальные ценности в объеме X руб., при проверке выявляется недостача Груб., объем обязательств материально ответственного лица остался неизменным и составляет Y руб., но характер этих обязательств изменился. Теперь кладовщик – материально ответственное лицо несет обязательство за материальные ценности в размере X – Груб, и, кроме того, обязуется возместить недостачу в Y руб, (при этом недостача частично или в полном объеме может быть отнесена на результаты хозяйственной деятельности предприятия)» .

Данная классификация необходима для анализа динамики обязательств лиц, участвующих в хозяйственном процессе.

По отношению к предприятию факты хозяйственной жизни делятся на внутренние и внешние. Внутренние факты хозяйственной жизни описывают деловую активность, протекающую во внутренней среде организации в рамках информационной совокупности субъекта, т. е. начисление заработной платы персоналу, отпуск материальных ресурсов. Внешние факты хозяйственной жизни распространяются на внешнюю среду и затрагивают информационные совокупности других экономических субъектов (организаций) и физических лиц, не состоящих в штате данного субъекта: поступления материальных ценностей от поставщика, оплату счетов кредитора, расчеты с бюджетом по налогам и сборам, расчеты с банковским учреждением по кредитным операциям и т. п. Классификация по отношению к предприятию служит для анализа внутреннего и внешнего объема обязательств.

По типам предприятий факты хозяйственной жизни делятся в соответствии с классификацией отраслей народного хозяйства, что приводит к возникновению фактов хозяйственной жизни в промышленности, сельском хозяйстве, торговле, на транспорте и т. д. Каждый из этих фактов можно подразделить на частные факты, например факты в сельском хозяйстве – на факты в растениеводстве, животноводстве; факты в торговле – на факты в оптовой и розничной торговле; факты на транспорте – по видам транспорта. Эта классификация необходима для статистического, отраслевого и межотраслевого анализа хозяйственной деятельности в рамках всего народного хозяйства.

По времени совершения предполагается деление фактов хозяйственной жизни на три группы:

1) прошедшие, т. е. факты, которые уже совершились; например, бухгалтер фиксирует данные документа, из которого следует, что готовая продукция уже отгружена покупателям; в данном случае факт отгрузки имел место и только теперь бухгалтер отражает его в учете;

2) текущие, т. е. факты, которые совершаются в момент регистрации бухгалтером данных: например, при поступлении денег от покупателя в случае применения контрольно-кассовых машин происходит передача и фиксация данных в компьютере в реальном масштабе времени;

3) будущие, т. е. факты, которые отражаются до их реального наступления, например если предприятие производит предоплату расходов будущих отчетных периодов, то все суммы, относящиеся к этим будущим периодам, составляют будущие факты.

Классификация по времени совершения связана с принятием принципа идентификации и необходима для построения единой информационной системы предприятия.

По форме регистрации факты хозяйственной жизни подразделяются на простые и сложные. Простые факты не могут быть разложены на составляющие (например, поступили в кассу денежные средства с расчетного счета); сложные, напротив, могут быть разложены на составляющие (например, перечислены денежные средства с расчетного счета поставщику, заемщику в виде процентов за пользование кредитом, бюджету). Данная классификация необходима для целей автоматизации обработки экономической информации.

По информативности факты хозяйственной жизни делятся согласно степени их информативности: чем невероятнее факт, тем он более информативен. Классификация по данному основанию необходима для установления очередности передачи сообщения о фактах.

По обобщенности факты хозяйственной жизни делят на индивидуальные и агрегированные. Индивидуальные характеризуют в отдельности только один объект учета (например, начисление заработной платы конкретному работнику за выполненный объем работы). Агрегированные объединяют несколько индивидуальных, связанных общностью объектов учетной информации (начисленная заработная плата работникам подразделения; суммарный расход материальных ресурсов за отчетный период). Эта классификация необходима для контроля правильности построения классификации по форме регистрации.

По длительности совершения факты хозяйственной жизни классифицируют на моментальные, длительные и абсолютные. Моментальные возникают в течение одного учетного периода или цикла, носят разовый характер (например, выдача из кассы заработной платы работникам, принятие к учету материальных ресурсов на склад). Длительные факты происходят в течение нескольких учетных периодов (например, процесс начисления амортизации активов по срокам полезного использования). Абсолютные факты хозяйственной жизни происходят вследствие истечения сроков исковой давности (например, списание невостребованных долгов). Данная классификация необходима для целей экономического анализа.

По отношению к хозяйственному процессу факты хозяйственной жизни делят на статические и динамические. Статический факт вытекает из статики предприятия (например, сведения о наличии предметов, а также об их количестве и стоимости и образуют простой, элементарный, индивидуальный факт). Динамические факты порождаются динамикой предприятия, являясь ее составной частью (например, приобретение материалов, их отпуск в производство). При этом они составляют текущую хозяйственную деятельность предприятия, т. е. его деятельность в настоящем. Эта классификация дает возможность провести различие между такими бухгалтерскими понятиями, как сальдо и оборот.